Организация и проведение аудита

Объем и стадии аудита

В соответствии с ФПСАД №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», объем аудита – это аудиторские процедуры, которые считаются необходимыми для достижения цели аудита при данных обстоятельствах.

Определение объема аудита является предметом профессионального суждения аудитора, которое формируется с учетом:

‑ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности;

‑ внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности, применяемых в СРОА, членом которых является аудиторская организация, индивидуальный аудитор, аудитор;

‑ правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторской организации, индивидуального аудитора;

‑ федеральных законов и других нормативных правовых актов;

‑ условий аудиторского задания и требований по подготовке заключения (если необходимо).

Объем аудита должен быть таким, чтобы аудитор по итогам аудита смог обеспечить разумную уверенность в том, что рассматриваемая в целом БФО не содержит существенных искажений.

Понятие разумной уверенности – это общий подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств, необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об отсутствии существенных искажений в БФО, рассматриваемой как единое целое. Понятие разумной уверенности применяется ко всему процессу аудита .

На возможность обнаружения аудитором существенных искажений БФО влияют ограничения, присущие аудиту, имеющие место в силу следующих причин:

1) в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование;

2) любые системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются несовершенными (например, не могут гарантировать отсутствие сговора);

3) преобладающая часть аудиторских доказательств лишь предоставляет доводы в подтверждение определенного вывода, а не носит исчерпывающего характера .

Дополнительным фактором, ограничивающим надежность аудита, является то, что работа, выполняемая аудитором для формирования своего мнения, основывается на его профессиональном суждении, в частности, в отношении:

‑ сбора аудиторских доказательств, в том числе при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур;

‑ подготовки выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств, например, при определении обоснованности оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица в ходе подготовки БФО .

Существуют и другие ограничения, которые могут повлиять на убедительность доказательств, используемых для подготовки выводов в отношении определенных предпосылок подготовки БФО (например, в отношении операций между связанными сторонами). Для таких случаев в некоторых ФПСАД определены особые процедуры, которые в силу содержания отдельных предпосылок обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства при отсутствии:

‑ необычных обстоятельств, увеличивающих риск существенного искажения БФО сверх того, который ожидался бы при обычных условиях;

‑ признака, указывающего на наличие какого-либо существенного искажения БФО .

Выполнение аудиторских процедур, необходимых для достижения цели аудита, осуществляется последовательно в несколько этапов.

Законодательно стадии аудита четко не определены. Но можно выделить следующие основные стадии аудиторской проверки, представленные на рисунке 12.

Рис. 12. Стадии аудита

Аудитор в ходе планирования и проведения аудита должен проявлять профессиональный скептицизм и понимать, что могут существовать обстоятельства, влекущие за собой существенное искажение БФО (ФПСАД № 1).

Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает аудиторские доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства либо ставят под сомнение достоверность таких документов или заявлений .

Профессиональный скептицизм следует проявлять в ходе аудита, чтобы, в частности, не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подготовке выводов, не использовать ошибочные допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.

При планировании и проведении аудита аудитор не должен исходить из того, что руководство аудируемого лица является бесчестным, но не должен предполагать и безоговорочной честности руководства (доверяй, но проверяй). Устные и письменные заявления руководства не являются для аудитора заменой необходимости получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для подготовки разумных выводов, на которых можно было бы базировать аудиторское мнение .

Рассмотрим порядок организации и реализации указанных стадий аудита.

Планирование аудита

3.2.1. Этапы планирования аудита

В ФПСАД № 3 «Планирование аудита» определено, что планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности .

Процедура планирования аудита включает этапы, представленные на рисунке 13.

Рис. 13. Этапы планирования аудита

Рассмотрим последовательно содержание каждого этапа аудита.

1-й этап. Предварительное планирование аудита.

Для эффективного планирования и проведения аудита аудиторы должны согласовать с руководством потенциального клиента основные условия проведения аудита. Данный порядок регламентирован:

‑ ФПСАД №12 «Согласование условий проведения аудита»;

‑ ФПСАД № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Процедура согласования условий проведения аудита включает следующие процедуры.

Подготовка письма о проведении аудита.

В ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица аудиторская организация, индивидуальный аудитор могут использовать письмо о проведении аудита – документ, направляемый предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита (ФПСАД №12).

Пример письма о проведении аудита представлен в Приложении 1.

В случае повторяющихся на протяжении ряда лет аудиторских проверок аудиторская организация, индивидуальный аудитор должны решить, есть ли необходимость пересмотреть условия аудиторского задания или напомнить аудируемому лицу о существующих условиях задания .

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор могут принять решение не составлять каждый раз новое письмо о проведении аудита. Однако следующие факторы могут сделать целесообразным составление нового письма:

‑ любой признак, указывающий на неправильное понимание аудируемым лицом цели и объема аудита;

‑ любые пересмотренные или особые условия аудиторского задания;

‑ кадровые изменения в высшем руководстве, совете директоров или в структуре аудируемого лица;

‑ изменения в структуре собственности аудируемого лица;

‑ значительные изменения характера или масштабов деятельности аудируемого лица;

‑ требования законодательства РФ .

Аудиторская организация, индивидуальный аудитор подготавливают и направляют потенциальному клиенту письмо о проведении аудита в двух экземплярах. В данном письме содержится предложение о сотрудничестве, права, обязанности и ответственность аудитора и аудируемого лица, особенности планирования и подготовки проверки, порядок проведения аудита, процедуры и методы аудита.

Если потенциальный клиент согласен с предложенными условиями, его руководитель подписывает оба экземпляра письма и один возвращает аудиторской организации, индивидуальному аудитору. Это свидетельствует о достижении договоренности о проведении аудита.

Письмо о проведении аудита может подготавливаться аудиторской организацией, индивидуальным аудитором как по собственной инициативе, так и в ответ на предложение потенциального клиента о проведении аудита.

Приложение к правилу (стандарту) N 12

ПРИМЕР ПИСЬМА О ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА

Совету директоров или соответствующему представителю высшего руководства организации

Вы обратились к нам с просьбой о проведении обязательного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в составе (указать состав) за (указать финансовый год). Настоящим письмом мы подтверждаем наше согласие и наше понимание данного задания. Аудит будет проведен нами с целью выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Мы будем проводить аудит в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Эти стандарты требуют, чтобы мы планировали и проводили аудит с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводится на выборочной основе и включает в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые значения в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности. Аудит также включает оценку применяемых принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, определение основных оценочных значений, сформированных руководством аудируемого лица, а также оценку общей формы представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи с тем, что в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование, и в связи с другими присущими аудиту ограничениями, наряду с ограничениями, присущими любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые, даже существенные, искажения могут остаться необнаруженными.

В дополнение к аудиторскому заключению, содержащему наше мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы планируем предоставить Вам отдельное письмо (отчет, письменную информацию), касающееся любых замеченных нами существенных недостатков в ведении бухгалтерского учета и в системе внутреннего контроля.

Напоминаем, что в соответствии с законодательством Российской Федерации ответственность за подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе за раскрытие в ней необходимой информации, несет руководство Вашей организации. Это включает ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, наличие и надлежащую работу средств внутреннего контроля, выбор и применение учетной политики, а также меры по сохранности и надлежащему использованию активов организации. Нам потребуются от руководства организации (и это является частью процесса аудита) официальные письменные подтверждения, касающиеся наиболее важных разъяснений и заявлений, сделанных в связи с аудитом.

Надеемся на сотрудничество с Вашими сотрудниками и на то, что нам будут предоставлены любые записи, документация и иная информация, запрашиваемая в связи с аудитом. Средства за проведение аудита, выплачиваемые на основе счетов, которые будут выставляться по мере оказания услуги, рассчитываются исходя из времени, затраченного специалистами на выполнение задания, и включают покрытие командировочных расходов. Почасовая оплата варьируется в зависимости от уровня ответственности используемых специалистов, их опыта и квалификации.

Данное письмо считается действительным в будущем до тех пор, пока оно не будет изменено или заменено другим либо его действие не будет прекращено.

Просим Вас подписать и вернуть прилагаемый экземпляр данного письма в подтверждение того, что оно соответствует Вашему пониманию договоренности о проведении нами аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности Вашей организации.

От имени аудитора Принимается от имени хозяйствующего субъекта

Фамилия, имя, отчество, Фамилия, имя, отчество, должность, дата должность, дата

(подпись) (подпись)

Письмо о проведении аудита - документ, регламентирующий обязательства и ответственность экономического субъекта - клиента и аудитора (аудиторской фирмы) на этапе заключения соглашения о проведении аудиторской проверки.

Письму, как правило, должно предшествовать официальное предложение экономического субъекта с просьбой о проведении аудита и (или) оказание аудиторских услуг. Оно направляется исполнительному органу экономического субъекта до заключения договора на проведение аудита во избежание неправильного понимания им условий предстоящего договора, цели и масштаба аудита.

Если цели и масштаб аудита определены между сторонами в долгосрочном договоре, письмо может не составляться либо давать лишь дополнительную информацию для экономического субъекта.

Порядок составления и представления письма определяет Федеральный стандарт аудита №12 «Согласование условий проведения аудита».

В связи с этим письмо о проведении аудита может содержать:

обязательные указания;

дополнительную информацию.

Обязательные указания включают следующие моменты.

1. По условиям аудиторской проверки:

об объекте и цели аудиторской проверки, в частности о порядке аудита филиалов и подразделений экономического субъекта в случае их наличия;

должно ли аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента включать заключение о достоверности бухгалтерской отчетности филиалов, подразделений и дочерних компаний;

о законодательных актах и нормативных документах, на основании которых проводится аудит.

2. По обязательствам аудиторской организации:

о форме отчетности аудиторской организации по результатам проведенной работы;

об ответственности аудиторской организации за оказываемые услуги;

обязательство аудиторской организации по соблюдению коммерческой тайны;

о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бухгалтерском учете и отчетности в связи с выборочным характером применяемых аудиторских процедур и несовершенством системы внутреннего контроля экономического субъекта.

3. По обязательствам экономического субъекта:

об ответственности экономического субъекта и его исполнительного органа за полноту и достоверность представленной документации бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности;

об обеспечении свободного доступа к первичным документам и бухгалтерским регистрам, компьютерной базе данных и любой другой документации и информации, необходимой для проведения аудиторской проверки;

о направлении экономическим субъектом по указанию аудиторской организации писем в адрес его дебиторов и кредиторов о подтверждении (неподтверждении) ими соответствующей задолженности;

о неоказании давления на аудиторскую организацию в любой форме с целью изменения ее мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Подробнее с этими указаниями можно познакомиться, изучив международный стандарт аудита «Условия договоренности об аудите».

К дополнительной относится информация, включенная в текст письма-обязательства по желанию аудиторской фирмы или клиента.

К ней относятся:

общие сведения об оказываемых аудиторской фирмой услугах, квалификации ее персонала;

примерный календарный план проведения аудита и состав группы аудиторов;

общая характеристика применяемых методов аудита;

предлагаемые условия оплаты труда;

предложение об использовании услуг независимых экспертов и др.

Жесткие рекомендации по составлению письма аудитора перед клиентом отсутствуют, а содержание письма определяется прежде всего запросами клиента, его финансовым состоянием, степенью взаимного доверия между аудитором и клиентом.

Письмо о проведении аудита документально подтверждает согласие аудитора с условиями, предложенными клиентом, понимание аудитором поставленной перед ним задачи на проведение аудита, степени ответственности перед клиентом.

В то же время руководство экономического субъекта не всегда правильно понимает цели и задачи аудита и не представляет, какие действия потребуются от него и работников предприятия, а также степень ответственности за предоставленную для проверки документацию.

Во избежание неразрешимых конфликтов по ходу проведения аудиторской проверки все эти вопросы должны быть разъяснены клиенту до начала проверки и даже до заключения договора.

Письмо о проведении аудита, посланное аудиторской фирмой своему клиенту до начала проверки, помогает избежать недоразумений и конфликтов при формировании аудиторского заключения по итогам проверки.

Если аудиторская организация решила, что в направлении нового письма-обязательства (при повторном аудите) нет необходимости, она вправе напомнить клиенту содержание прежнего письма-обязательства.

Аудитор может принять решение не составлять каждый раз новое письмо о проведении аудита. Однако следующие факторы могут сделать целесообразным составление нового письма:

• а) любой признак, указывающий на неправильное понимание аудируемым лицом цели и объема аудита;
• б) любые пересмотренные или особые условия аудиторского задания;
• в) кадровые изменения в высшем руководстве, совете директоров или в структуре аудируемого лица;
• г) изменения в структуре собственности аудируемого лица;
• д) значительные изменения характера или масштабов деятельности аудируемого лица;
• е) требования законодательства Российской Федерации.
• 4. Понимание деятельности экономического субъекта

До начала проведения аудита или оказания сопутствующих услуг аудиторская организация должна ознакомиться в достаточной мере с деятельностью экономического субъекта. Для проведения аудита бухгалтерской отчетности аудиторская организация должна понимать деятельность проверяемого экономического субъекта в достаточной степени, чтобы идентифицировать и правильно оценивать события, операции, используемые методы учета, которые могут оказывать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности, на ход проведения проверки или на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.

Требования, предъявляемые к аудиторской фирме или аудитору, работающему самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, в вопросах получения знаний о деятельности проверяемого экономического субъекта и их дальнейшего использования при проведении аудита, определены в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности №15 «Понимание деятельности экономического субъекта».

Основными методами получения знаний о деятельности экономического субъекта являются:

• а) изучение общеэкономических условий деятельности проверяемого экономического субъекта (например, национальная экономическая политика, система налогообложения и таможенного контроля, установление лимитов и квот);
• б) анализ региональных особенностей, влияющих на деятельность экономического

субъекта (например, географическое положение, экономические и налоговые

условия региона);

• в) учет отраслевых особенностей сферы деятельности экономического субъекта;
• г) знакомство с организацией и технологией производства;
• д) сбор информации о персонале экономического субъекта, ассортименте выпускаемой продукции, применяемых методах ведения бухгалтерского учета (форма, учетная политика, степень автоматизации);
• е) сбор информации о структуре собственного капитала, анализ размещения и котировок акций;
• ж) сбор информации об организационной и производственной структурах; проводимой маркетинговой политике; основных поставщиках и покупателях;
• з) анализ деятельности экономического субъекта на рынке ценных бумаг (например, выдача векселей, операции с финансовыми векселями, покупка и продажа акций);
• и) учет наличия и взаимоотношений с филиалами и дочерними (зависимыми) обществами и методов консолидации финансовой отчетности, порядка распределения прибыли, остающейся в распоряжении организации;
• к) сбор информации о юридических и финансовых обязательствах экономического субъекта (имеет важное значение на этапе планирования при определении уровня существенности и расчета внутрихозяйственного риска);
• л) знакомство с организацией системы внутреннего контроля.

В целях получения наиболее глубоких знаний о деятельности экономического

субъекта аудитор применяет аналитические процедуры, выявляющие существенные

отклонения от различного рода базовых показателей.

Аудитор может получить знания о деятельности экономического субъекта из следующих источников:

предыдущий опыт работы с данным аудируемым лицом и в сфере деятельности этого лица;

информация, полученная от сотрудников аудируемого лица (например, руководителей и ведущих специалистов);

информация, полученная от внутренних аудиторов аудируемого лица и из отчетных документов внутренних аудиторов;

информация, полученная от других аудиторов, юристов и консультантов, которые оказывали услуги данному аудируемому лицу или в данной сфере деятельности;

информация, полученная от специалистов, не являющихся сотрудниками данного аудируемого лица (например, представителей органов, осуществляющих государственное или негосударственное регулирование в соответствующей отрасли, заказчиков, поставщиков, представителей аналогичных организаций);

официальные публикации в юридических изданиях, профессиональных, отраслевых и региональных журналах и монографиях;

нормативные и законодательные акты, регламентирующие деятельность проверяемого экономического субъекта;

посещение административных зданий и производственных помещений аудируемого лица;

документы периода деятельности аудируемого лица (например, протоколы заседаний совета директоров, материалы, рассылавшиеся акционерам или представленные уполномоченным государственным органам власти, рекламные материалы, финансовая (бухгалтерская) отчетность за предыдущие годы, сметы, внутренние отчеты руководства, инструкции по ведению бухгалтерского учета и системе внутреннего контроля, рабочий план счетов бухгалтерского учета, должностные инструкции, планы маркетинга и продаж).

Понимание деятельности аудируемого лица является основой для выражения профессионального суждения аудитора. Понимание деятельности и надлежащее использование информации о деятельности аудируемого лица помогает аудитору:

оценивать риски и выявлять проблемные области;

эффективно планировать и проводить аудит;

оценивать аудиторские доказательства;

обеспечивать высокое качество аудита и обоснованность выводов.

Пополнение информации, необходимой для углубления понимания деятельности экономического субъекта, осуществляется на всех стадиях аудита как руководителем аудиторской проверки, так и членами аудиторской группы; при этом руководитель должен в данном вопросе предъявлять к членам аудиторской группы достаточно высокие требования.

При повторных аудиторских проверках экономического субъекта аудиторская организация может откорректировать и переоценить информацию, собранную ранее. Аудиторская организация должна также выполнить процедуры для выявления существенных изменений, произошедших со времени проведения последней аудиторской проверки в тех явлениях и процессах, которые отражаются этой информацией.

Знание сущности деятельности экономического субъекта должно быть использовано аудиторской организацией на всех стадиях проведения аудита в целях:

квалифицированного выбора экономического субъекта для проведения аудита;

рационального планирования аудита;

эффективного проведения аудита;

определения аудиторского риска и его составляющих, а также уточнения уровня существенности;

оценки системы внутреннего контроля;

выбора видов и методов выполнения аналитических процедур;

оценки и обоснования получаемых аудиторских доказательств;

оценки допущения непрерывности деятельности экономического субъекта;

выявления противоречивой информации;

в других целях.

до заключения договора оказания аудиторских услуг аудитор должен

получить предварительные сведения об отрасли и структуре собственности, руководстве и собственниках аудируемого лица и определить, может ли он получить объем информации о деятельности аудируемого лица, необходимый для проведения аудита;

после заключения договора оказания аудиторских услуг следует расширить объем и степень детализации информации. По мере возможности аудитор должен получить требуемый объем информации в начале аудита. В ходе аудита полученная ранее информация оценивается, обновляется и пополняется. Перед аудиторской проверкой и в ходе ее проведения все произведенные процедуры и полученная информация отражаются в рабочих документах аудитора в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Документирование аудита».

Аудиторская организация может документировать и систематизировать знания о деятельности экономического субъекта в виде постоянных файлов, в том числе в автоматизированном виде. В состав постоянного файла могут входить:

• а) история развития экономического субъекта;
• б) перечень осуществляемых видов деятельности;
• в) положения учетной политики и ее последовательные изменения;
• г) другая информация, имеющая значение не только для последующего аудита проверяемого в настоящий момент экономического субъекта, но и для будущих аудиторских проверок.

При комплектации постоянного файла аудиторская организация должна следить за его периодическим пополнением и обновлением по итогам аудиторских проверок данного экономического субъекта.

5. Договор на оказание аудиторских услуг

Договор на оказание аудиторских услуг регулирует взаимоотношения аудитора, аудиторской фирмы с клиентом. По договору на оказание аудиторских услуг исполнитель-аудитор обязуется оказать услуги (совершить определенные действия), а заказчик-клиент - оплатить эти услуги. Этот документ подтверждает и фиксирует официальное, юридическое соглашение интересов участвующих сторон.

Подготовка договора начинается после предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг.

Этап подготовки договора включает в себя, в частности, определение трудоемкости, стоимости и сроков оказания аудиторских услуг, потребности в привлечении сторонних консультантов и экспертов.

Общие положения указанного договора определяются согласно статьям ГК РФ. Однако договор на оказание аудиторских услуг может иметь существенные отличия от других договоров, используемых в хозяйственной практике. Это, прежде всего, учет в договоре уровня аудиторского риска и, следовательно, разделение ответственности между исполнителем-аудитором и заказчиком-клиентом, а также интересов третьих лиц (пользователей информации финансовой отчетности). Последнее связано с тем, что аудитор несет ответственность не только перед клиентом, но и перед пользователями информации финансовой отчетности (акционерами, учредителями, кредиторами) проверяемого экономического субъекта при нанесении им ущерба в результате неквалифицированной проверки.

В случае, когда договору предшествует письмо о проведении аудита, в тексте договора должно излагаться описание существенных условий будущего сотрудничества, прав и обязанностей сторон.

Договор на оказание аудиторских услуг может носить разовый (однократное оказание услуги) или долгосрочный (неоднократное оказание услуги в течение определенного периода времени) характер, исходя из наличия у аудиторской организации соответствующей лицензии. В случае повторного соглашения об оказании аудиторских услуг условия договора могут пересматриваться и должны оформляться в письменном виде.

Договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут выступать одновременно услуги по проведению аудита как такового, а также сопутствующие аудиту услуги.

6. Оценка стоимости аудиторских услуг

Оценка стоимости аудиторских услуг является одним из важнейших моментов при заключении договора. Единых расценок на аудит не существует. На расценки оказывают влияние следующие факторы:

местонахождение аудиторской и проверяемой организации (всем понятно, что стоимость аудиторской проверки в г. Москве будет выше, чем в г. Ростове-на-Дону);

характер деятельности проверяемой организации (от вида деятельности организации зависит объем предстоящей работы аудиторов, например при проверке промышленного предприятия трудозатраты выше, чем при проверке туристического агентства);

объем выручки (стоимость аудита часто определяется в зависимости от объема выручки, в некоторых странах стоимость составляет до 10% от этого показателя);

объем документооборота аудируемого лица; известность аудиторской компании и т.д.

Тема 9. Подготовка аудиторской проверки

План:

1. Выбор клиента: источники информации об аудируемом лице, экспресс-анализ состояния дел клиента. Письмо о согласии на проведение аудита

2. Договор на проведение аудиторской проверки

1. Выбор клиента: источники информации об аудируемом лице, экспресс-анализ состояния дел клиента. Письмо о согласии на проведение аудита

Построение любых взаимоотношений между организациями начинается с обращений и преддоговорной переписки, т. е. одна сторона обращается с просьбой оказать ей определенные услуги, а вторая отказывается или выражает согласие.

Предложения от организации на проведение аудита целесообразно получать в письменном виде. Получив такое предложение, аудиторская фирма оценивает возможности проведения предлагаемой работы, и в случае согласия с принятием на себя обязательств по ее выполнению, направляет экономическому субъекту письмо о согласии на проведение аудита.

Письмо о проведении аудита - документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита.

В ходе оценки возможности проведения предлагаемой работы, аудитор проводит предварительное планиро­вание, которое позволяет аудитору определить объем предстоящих работ, примерно оценить их стоимость.

На этапе предварительного планирования происходит знакомство потенциальных партнеров (аудиторской организации и экономического субъекта) и обмен информацией, что позволяет каждой из сторон принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

На данном этапе требуется изучить большой объем информации (данные о состоянии внешней среды экономического субъекта и его индивидуальных особенностях).

Аудитор может получать сведения о сфере деятельности и аудируемом лице из нескольких источников:

Нормативные правовые акты, регулирующие деятельность аудируемого лица;

Учредительные документы; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров и иных аналогичных органов управления;

Документы, регулирующие учетную политику; бухгалтерская отчетность;

Публикации, относящиеся к данной сфере деятельности (например, государственные статистические данные, аналитические материалы, экономические и профессиональные газеты и журналы, отчеты, подготовленные банками и участниками рынка ценных бумаг);

Документы, связанные с планированием деятельности экономического субъекта; контракты, договоры, соглашения;

Документы, регламентирующие производственную и организационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних предприятий;

Материалы налоговых проверок;

Материалы судебных и арбитражных исков.

Понимание деятельности и надлежащее использование информации о деятельности аудируемого лица помогает аудитору:

Оценивать риски и выявлять проблемные области;

Эффективно планировать и проводить аудит;

Оценивать аудиторские доказательства;

Обеспечивать высокое качество аудита и обоснованность выводов.

ПОНИМАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ АУДИРУЕМОГО ЛИЦА

И СРЕДЫ, В КОТОРОЙ ОНА ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ

1. Состояние отрасли:

а) особенности рынка товаров, работ и услуг;

б) цикличная или сезонная деятельность;

в) технология производства, имеющая отношение к производимой продукции аудируемого лица;

г) энергоснабжение и стоимость энергоресурсов;

д) конкурентоспособность продукции;

е) сырьевые ресурсы, их стоимость.

2. Правовые факторы:

а) общие принципы бухгалтерского учета и отраслевые особенности;

б) нормативные правовые акты, регулирующие деятельность в отрасли;

в) нормативные правовые акты, которые существенным образом влияют на деятельность аудируемого лица;

г) налогообложение;

д) государственная политика, оказывающая влияние на деятельность аудируемого лица (кредитно-денежная политика, включая валютный контроль; налоговая политика; финансовые стимулытарифы, торговые ограничения);

е) прочие внешние факторы, оказывающие влияние на деятельность аудируемого лица (общий уровень развития экономики (например, спад или подъем); процентные ставки и наличие доступных финансовых ресурсов; инфляция, девальвация).

3. Текущая производственная деятельность:

а) характер деятельности аудируемого лица и основные источники его доходов (производственная деятельность; торговля (оптовая и розничная); банковская деятельность и др.);

б) особенности товаров, работ, услуг и рынков их сбыта, например: основные потребители и особенности договоров с ними; условия оплаты; рентабельность; доля рынка; конкуренты; ценовая политика; спрос на продукцию;

в) географические и операционные сегменты;

г) особенности поставщиков товаров и услуг аудируемому лицу

4. Инвестиционная деятельность:

5. Финансовая деятельность (структура аудируемого лица, основные дочерние и зависимые общества, филиалы и представительства; структура задолженности, обеспечение обязательств; собственники;

6. Особенности составления финансовой (бухгалтерской) отчетности (общие правила бухгалтерского учета; практика признания доходов).

По итогам предварительного планирования аудиторская организация должна решить, согласна ли она работать с клиентом.

На решение по этому вопросу влияет ряд факторов:

Во-первых, аудиторская организация должна убедиться в принципиальной возможности проведения аудита (например, убедиться в том, что для проведения аудита не требуется восстановление бухгалтерского учета; отсутствуют факты, ставящие под сомнение возможность подготовки положительного аудиторского заключения).

Во-вторых, аудитор должен оценить такие субъективные факторы, как репутация клиента, легальность его деятельности, наличие судебных процессов и конфликтных ситуаций, платежеспособность. В-третьих, аудитор должен оценить потребность в человеческих ресурсах, необходимых для выполнения проверки. Соглашаясь на проведение аудиторской проверки, аудиторская организация должна быть уверена в том, что она сможет качественно его провести.

На этапе предварительного планирования обычно решают организационные вопросы, связанные, в частности, с созданием нормальных условий для работы аудиторов. Аудиторам должны быть предоставлены отдельное помещение, сейф для хранения документов, аппарат для снятия копий с первичных документов, принтер клиента для вывода аудиторских документов на печать, средства телефонной и факсимильной связи и т.п. При необходимости следует обсудить вопросы размещения, проживания и питания, пользования транспортом специалистов аудиторской организации.

Письмо о проведении аудита аудиторской организации, направленное экономическому субъекту, документально подтверждает согласие на проведение аудита. Письмо о проведении аудита направляется исполнительному органу экономиче­ского субъекта.

Форма и содержание письма о проведении аудита. Письмо о проведении аудита должно содержать:

Условия аудиторской проверки;

Обязательства аудиторской организации;

Обязательства экономического субъекта (ответственность за полноту и достоверность учета и отчетности, обеспечение доступа аудиторов ко всей необходимой информации, возможное направле­ние запросов к контрагентам по вопросу подтверждения величины взаимозадолженности, а также неоказание давления на аудиторскую организацию).

Объект и цели проверки;

Информация о законодательных актах, на основании которых проводится аудит;

Информация о форме отчетности и соблюдении коммерческой тайны.

В письме о проведении аудита должна содержаться информация об ответственности аудиторской организации за оказываемые услуги, о наличии риска необнаружения существенных неточностей или ошибок в бухгалтерском учете и отчетности.

По просьбе экономического субъекта или по своему усмотрению аудиторская организация может включать в письмо о проведении аудита любую другую информацию: примерный план проведения аудита, условия оплаты, предложения о дальнейшем развитии договорных отношений.

При принятии положительного решения о проведении аудиторской проверки отчетности клиента с ним заключается договор оказания аудиторских услуг.

Приложение 1

ПРИМЕР ПИСЬМА О ПРОВЕДЕНИИ АУДИТА

Совету директоров или соответствующему представителю высшего руководства организации

Вы обратились к нам с просьбой о проведении обязательного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в составе (указать состав) за (указать финансовый год). Настоящим письмом мы подтверждаем наше согласие и наше понимание данного задания. Аудит будет проведен нами с целью выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Мы будем проводить аудит в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Эти стандарты требуют, чтобы мы планировали и проводили аудит с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводится на выборочной основе и включает в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые значения в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности. Аудит также включает оценку применяемых принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, определение основных оценочных значений, сформированных руководством аудируемого лица, а также оценку общей формы представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи с тем, что в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование, и в связи с другими присущими аудиту ограничениями, наряду с ограничениями, присущими любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые, даже существенные, искажения могут остаться необнаруженными.

В дополнение к аудиторскому заключению, содержащему наше мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы планируем предоставить Вам отдельное письмо (отчет, письменную информацию), касающееся любых замеченных нами существенных недостатков в ведении бухгалтерского учета и в системе внутреннего контроля.

Напоминаем, что в соответствии с законодательством Российской Федерации ответственность за подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе за раскрытие в ней необходимой информации, несет руководство Вашей организации. Это включает ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, наличие и надлежащую работу средств внутреннего контроля, выбор и применение учетной политики, а также меры по сохранности и надлежащему использованию активов организации. Нам потребуются от руководства организации (и это является частью процесса аудита) официальные письменные подтверждения, касающиеся наиболее важных разъяснений и заявлений, сделанных в связи с аудитом.

Надеемся на сотрудничество с Вашими сотрудниками и на то, что нам будут предоставлены любые записи, документация и иная информация, запрашиваемая в связи с аудитом. Средства за проведение аудита, выплачиваемые на основе счетов, которые будут выставляться по мере оказания услуги, рассчитываются исходя из времени, затраченного специалистами на выполнение задания, и включают покрытие командировочных расходов. Почасовая оплата варьируется в зависимости от уровня ответственности используемых специалистов, их опыта и квалификации.

Данное письмо считается действительным в будущем до тех пор, пока оно не будет изменено или заменено другим либо его действие не будет прекращено.

Просим Вас подписать и вернуть прилагаемый экземпляр данного письма в подтверждение того, что оно соответствует Вашему пониманию договоренности о проведении нами аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности Вашей организации.

От имени аудитора Принимается от имени

хозяйствующего субъекта

Фамилия, имя, отчество, Фамилия, имя, отчество,

должность, дата должность, дата

(подпись) (подпись)

По итогам предварительного планирования и принятия решения со стороны аудитора о возможности проведения аудита может быть составлено письмо о проведении аудита.

Порядок составления и направления клиенту письма о проведении аудита регулируется Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 12

«Согласование условий проведения аудита».

Аудитор может использовать в ходе достижения договоренностей с руководством аудируемого лица письмо о проведении аудита. Это документ, направленный аудитором предполагаемому клиенту и подписываемое руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита. Данное письмо направляется клиенту после достижения устной договоренности о проведении аудита, но до заключения договора на оказание аудиторских услуг.

Примерная форма письма приведена в приложении к стандарту.

В этом письме излагаются основные условия аудиторского задания по проведению аудита. В нем указывается, в соответствии с какими документами будет проводиться аудит (федеральные правила, закон, внутренние стандарты). Излагается подход к планированию аудита, проведению аудита для обеспечения разумной уверенности в том, что отчетность не содержит существенных искажений. Указывается на выборочный характер аудита.

В письме отмечается, что аудитор представляет, кроме заключения, другую дополнительную информацию, отчет.

Письмо должно содержать разграничение ответственности клиента и аудиторской фирмы. Более подробно расписано, за что отвечает клиент. Клиент несет ответственность за ведение бухгалтерского учета и составление отчетности, а аудиторская фирма отвечает за выражение мнения о достоверности отчетности.

В письме может быть дана информация об услугах, оказываемых аудиторской фирмой, предложение по оказанию дополнительных услуг. Может быть включена информация рекламного характера. Письмо подписывается руководством ау-

диторской фирмы, отсылается клиенту, возвращается подписанное руководством клиента обратно аудиторской фирме.

Образец письма о проведении аудита

Бланк аудиторской организации

Совету директоров Общества

Генеральному директору Общества

Вы обратились к нам с просьбой о проведении обязательного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в составе (указать состав) за (указать финансовый год). Настоящим письмом мы подтверждаем наше согласие и наше понимание данного задания. Аудит будет проведен нами с целью выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Мы будем проводить аудит в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Эти стандарты требуют, чтобы мы планировали и проводили аудит с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводится на выборочной основе и включает в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих числовые значения в финансовой (бухгалтерской) отчетности и раскрытие в ней информации о финансово-хозяйственной деятельности. Аудит также включает оценку применяемых принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, определение основных оценочных значений, сформированных руководством аудируемого лица, а также оценку общей формы представления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В связи с тем, что в ходе аудита применяются выборочные методы и тестирование, и в связи с другими присущими аудиту ограничениями наряду с ограничениями, присущими любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля, существует неизбежный риск того, что некоторые, даже существенные, искажения могут остаться необнаруженными.

В дополнение к аудиторскому заключению, содержащему наше мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, мы планируем предоставить Вам отдельное письмо (отчет, письменную информацию), касающееся любых замеченных нами существенных недостатков в ведении бухгалтерского учета и в системе внутреннего

контроля.

Напоминаем, что в соответствии с законодательством Российской Федерации ответственность за подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе за раскрытие в ней необходимой информации, несет руководство Вашей организации. Это включает ведение бухгалтерского учета в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации, наличие и надлежащую работу средств внутреннего контроля, выбор и применение учетной политики, а также меры по сохранности и надлежащему использованию активов организации. Нам потребуются от руководства организации (и это является частью процесса аудита) официальные письменные подтверждения, касающиеся наиболее важных разъяснений и заявлений, сделанных в связи с аудитом.

Надеемся на сотрудничество с Вашими сотрудниками и на то, что нам будут предоставлены любые записи, документация и иная информация, запрашиваемая в связи с аудитом. Средства за проведение аудита, выплачиваемые на основе счетов, которые будут выставляться по мере оказания услуги, рассчитываются исходя из времени, затраченного специалистами на выполнение задания, и включают покрытие командировочных расходов. Почасовая оплата варьируется в зависимости от уровня ответственности используемых специалистов, их опыта и квалификации.

Данное письмо считается действительным в будущем до тех пор, пока оно не будет изменено или заменено другим либо его действие не будет прекращено.

Просим Вас подписать и вернуть прилагаемый экземпляр данного письма в подтверждение того, что оно соответствует Вашему пониманию договоренности о проведении нами аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности Вашей организации.

От имени аудитора Принимается от имени хозяйствующего субъекта

Фамилия, имя, отчество Фамилия, имя, отчество должность, дата должность, дата (подпись) (подпись)